«Τέλος επιτηδεύματος: Θα πρέπει να περιλαμβάνεται και να συνυπολογίζεται μεταξύ
λοιπών οφειλών για την κατάφαση του αδικήματος της μη καταβολής χρεών προς το
Δημόσιο;»

Ένα ενδιαφέρον ζήτημα που προέκυψε στα πλαίσια, σχετικά πρόσφατης, ποινικής δίκης αναφορικά προς το αδίκημα της μη καταβολής χρεών προς το Δημόσιο, απετέλεσε το εάν το γνωστό τέλος επιτηδεύματος, θα πρέπει να συνυπολογίζεται ή όχι-υπό την έννοια του φόρου-στις γενικότερες οφειλές προς το Δημόσιο.

Για να γίνει αντιληπτή και κατανοητή η γενικότερη νομική διάσταση του ζητήματος αυτού, αναγκαίο είναι να διασαφηνιστούν ορισμένα απλά και βασικά νομοθετικά δεδομένα:

Στο άρθρο 25 παρ.1 του Ν.1882/1990, ορίζεται ότι:

«1. Όποιος δεν καταβάλλει τα βεβαιωμένα στη Φορολογική Διοίκηση χρέη προς το Δημόσιο, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, τις επιχειρήσεις και τους οργανισμούς του ευρύτερου δημόσιου τομέα για χρονικό διάστημα μεγαλύτερο των τεσσάρων (4) μηνών τιμωρείται με ποινή φυλάκισης:

 α) Ενός (1) τουλάχιστον έτους, εφόσον το συνολικό χρέος από κάθε αιτία, συμπεριλαμβανομένων των κάθε είδους τόκων ή προσαυξήσεων και λοιπών επιβαρύνσεων μέχρι την ημερομηνία σύνταξης του πίνακα χρεών, υπερβαίνει το ποσό “των εκατό χιλιάδων (100.000) ευρώ”.

 β) Τριών (3) τουλάχιστον ετών, εφόσον το συνολικό χρέος, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ανωτέρω περίπτωση α, υπερβαίνει το ποσό  “των διακοσίων χιλιάδων (200.000) ευρώ».

Ακολούθως, στο άρθρο 469 του νέου Ποινικού Κώδικα, ορίζεται πως: «Μετά το εδάφιο β` της παρ. 1 του άρθρου 25 του ν. 1882/1990 προστίθεται εδάφιο γ` ως εξής: «Στην αίτηση και στον πίνακα χρεών που υποβάλλονται σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο δεν συμπεριλαμβάνονται και δεν υπολογίζονται για τον προσδιορισμό της ευθύνης του προσώπου, τα χρέη που προέρχονται από τη μη εκτέλεση χρηματικών ποινών που επιβλήθηκαν από ποινικό δικαστήριο και οι σχετικές με αυτά προσαυξήσεις, τόκοι και λοιπές επιβαρύνσεις καθώς και τα χρέη από τα αδικήματα που τυποποιούνται στο άρθρο 66 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας μαζί με τις σχετικές με αυτά προσαυξήσεις, τόκους και λοιπές επιβαρύνσεις.»

Δια της ανωτέρω διατάξεως του νέου Ποινικού Κώδικα, επαναρυθμίστηκε και επαναπροσδιορίστηκε το αναφερόμενο στο άρθρο 25 του ν. 1882/1990 ποινικό αδίκημα της μη καταβολής βεβαιωμένων στη Φορολογική Διοίκηση χρεών προς το Δημόσιο, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου κλπ. Πλέον υφίσταται η ρητή επιταγή, πως στις νέες αιτήσεις και στον συναφή πίνακα χρεών που υποβάλλονται προς τον Εισαγγελέα Πρωτοδικών, σύμφωνα με το άρθρο αυτό, δεν συμπεριλαμβάνονται και δεν υπολογίζονται για τον προσδιορισμό της ποινικής ευθύνης εκάστου προσώπου οι οφειλές που αφορούν:

α) χρέη που προέρχονται από τη μη εκτέλεση (αμιγώς) χρηματικών ποινών που επιβλήθηκαν από ποινικό δικαστήριο και οι σχετικές με αυτές προσαυξήσεις, τόκοι και λοιπές επιβαρύνσεις και τούτο, διότι, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση της μεταβατικής αυτής διάταξης, η μη καταβολή της χρηματικής ποινής που επιβλήθηκε, καταργείται πλέον ως αυτοτελές αδίκημα που εμπίπτει στην έννοια του άρθρου 25 του ν. 1882/1990 και

β) χρέη που προέρχονται από τα φορολογικά αδικήματα που τυποποιούνται στο άρθρο 66 του Ν. 4174/2013 (Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας [ΚΦΔ]), μαζί με τις σχετικές με αυτά προσαυξήσεις, τόκους και λοιπές επιβαρύνσεις και τούτο, διότι, σύμφωνα με την σχετική αιτιολογική έκθεση, καλύπτεται αλλά και παραλλήλως θεραπεύεται το νομικώς παράλογο της καλούμενης «διπλής» ποινικής αξιολόγησης των αξιόποινων φορολογικών παραβάσεων, ήτοι, τόσο κατά τις διατάξεις του άρθρου 25 του ν. 1882/1990, όσο και κατά τις διατάξεις του άρθρου 66 του ν. 4174/2013 σε συνδυασμό με εκείνες του άρθρου 8 του Ν. 4337/2015.

Το ποια είναι τα χρέη αυτά, που δεν συμπεριλαμβάνονται στους αντίστοιχους πίνακες χρεών, αλλά και ούτε υπολογίζονται για τον προσδιορισμό της ποινικής ευθύνης εκάστου προσώπου, ώστε αθροιζόμενα και αφαιρούμενα από το αρχικό συνολικό ποσό για το οποίο και ασκήθηκε ποινική δίωξη, να οδηγούν στο να καθίσταται ανέγκλητη η πράξη λόγω ύψους του ποσού που απομένει (πχ κάτω των 100.000 ευρώ κλπ), επιφέροντας συνακόλουθα και την απαλλαγή του κατηγορούμενου, αποτελεί ένα διαρκές ζήτημα ερμηνείας των ποινικών δικαστηρίων.

Ένα από τα χρέη, τα οποία συχνά περιλαμβάνονται στους συνταχθέντες πίνακες που απαρτίζουν τις αντίστοιχες ποινικές δικογραφίες αναφορικά προς το αδίκημα της μη καταβολής οφειλών προς το Δημόσιο, είναι και το τέλος επιτηδεύματος.

Το αμιγώς νομικό ζήτημα, το οποίο είχε ιδιαίτερη βαρύτητα στην εν λόγω ποινική δίκη, αφορούσε στον εύλογο προβληματισμό που προέκυψε κατά την ακροαματική διαδικασία, του γιατί το χρέος αυτό, ενώ αποτελεί «ειδικό τέλος», θα έπρεπε -κατά τον υπερασπιστικό μας ισχυρισμό- να μην συνυπολογιστεί στα λοιπά φορολογικού χαρακτήρα χρέη για τον προσδιορισμό της ποινικής ευθύνης του κατηγορούμενου εντολέως.

Την κρίσιμη ερμηνεία και συνακόλουθα την απάντηση, η οποία συνέβαλε καθοριστικά στην απαλλακτική κρίση του Δικαστηρίου, δίδει συνδυαστική δικανική κρίση, με βάση αφενός την υπ.αρ 257/2020 ποινική απόφαση του Αρείου Πάγου και αφετέρου την υπ.αρ. 89/2019 απόφαση του Συμβουλίου Επικρατείας, από τις οποίες ευθέως συνάγεται ότι δεν θα πρέπει να υπολογίζεται το τέλος επιτηδεύματος για την κατάφαση της ποινικής ευθύνης για το εν λόγω αδίκημα.  

Ειδικότερα κατά τον Άρειο Πάγο έγινε δεκτό ότι: «….Εξάλλου, η επιβληθείσα με τις διατάξεις του άρθρου 31 του Ν. 3986/2011 ετήσια επί του εισοδήματος φορολογική επιβάρυνση (τέλος επιτηδεύματος), που ορίζεται σε πάγιο, κατά κατηγορία υποχρέων, ποσό, στους επιτηδευματίες και στους ασκούντες ελεύθερο επάγγελμα, που τηρούν βιβλία Β` και Γ` κατηγορίας του Κ.Β.Σ., θεσπίστηκε ως φόρος επί του εισοδήματος. Ο νομοθέτης στηρίχθηκε στην παραδοχή ότι η άσκηση επιχειρηματικής ή επαγγελματικής δραστηριότητας, υπό συγκεκριμένες συνθήκες που περιγράφονται στο νόμο, αποφέρει ένα ελάχιστο ποσό ετήσιου εισοδήματος, στο οποίο αντιστοιχεί, ως ελάχιστη φορολογική επιβάρυνση, το προβλεπόμενο πάγιο ποσό φόρου (ΣτΕ 89/2019). Έτσι, η αποφυγή πληρωμής του τέλους επιτηδεύματος, που αποτελεί φόρο επί του εισοδήματος, τυποποιείται, επίσης, στα εγκλήματα φοροδιαφυγής του άρθρου 66 του Κ.Φ.Δ, οπότε δεν συμπεριλαμβάνεται και δεν υπολογίζεται για τον προσδιορισμό της ευθύνης του προσώπου στην αίτηση και στον πίνακα χρεών που υποβάλλονται για την άσκηση ποινικής δίωξης από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. ή τα ελεγκτικά κέντρα ή το τελωνείο προς τον εισαγγελέα πρωτοδικών της έδρας τους.»

Αντίστοιχα κατά το Συμβούλιο της Επικρατείας, έγινε δεκτό ότι: «…… Η επιβάρυνση αυτή, η οποία επιβάλλεται ανεξαρτήτως του αν οι υπόχρεοι βαρύνονται με φόρο εισοδήματος μικρότερο ή μεγαλύτερο του παγίως οριζόμενου τέλους, θεσπίσθηκε αφενός μεν προς αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής των ελεύθερων επαγγελματιών και των ασκούντων ατομική επιχείρηση, αφετέρου δε προς ενίσχυση των δημοσίων εσόδων στο πλαίσιο εξυπηρέτησης των γενικών δημοσιονομικών αναγκών της χώρας……Θεσπίζοντας το επίδικο τέλος ως φόρο επί του εισοδήματος….καθιερώνεται, κατ` αυτόν τον τρόπο, τεκμήριο φοροδοτικής ικανότητας…..»

Κατά την άποψή μου, η ανωτέρω ερμηνεία που δόθηκε από τα δύο ανώτατα Δικαστήρια, απηχεί μία βαθιά προσέγγιση της νομοθετικής πρωτοβουλίας που έλαβε χώρα κατά τα έτη της δημοσιονομικής κρίσης σε ό,τι ειδικώς αφορά τους επιτηδευματίες και τους ελεύθερους επαγγελματίες.

Η επιλογή λέξεων και φράσεων κατά την διατύπωση της δικανικής κρίσης, όπως «επιβάρυνση», «το επίδικο τέλος ως φόρος επί του εισοδήματος», «τεκμήριο φοροδοτικής ικανότητας», ήταν εύστοχη από κάθε άποψη, προσδίδοντας έναν ρεαλισμό που απομακρύνεται από μακροσκελείς, τυπολατρικές αναλύσεις. Πέραν δηλαδή της ανάδειξης του σκοπού αντιμετώπισης της φοροδιαφυγής ως βασικής επιδίωξης του θεσπισθέντος ειδικού τέλους, επισημάνθηκε εύγλωττα η οικονομική προέκταση του, η οποία το κατέστησε ένα φορολογικού χαρακτήρα βάρος για τον ελεύθερο επαγγελματία.

Με το σκεπτικό αυτό, παρέχεται μία πληρέστατη και σαφής νομική ανάλυση, καταρχάς διοικητικής αλλά και συγχρόνως δημοσιονομικής υφής επί των ανωτέρω θεμάτων.

Αξίζει να σημειωθεί, ότι με την υπ.αρ. 1579/2022 ποινική απόφαση του Αρείου Πάγου, παραπέμφθηκε στην πλήρη Ολομέλεια αυτού, το ζήτημα της ερμηνείας του άρθρου 469 του ισχύοντος Ποινικού Κώδικα, ως προς τα μη υπολογιζόμενα χρέη για τον προσδιορισμό της ποινικής ευθύνης του οφειλέτη χρεών προς το Δημόσιο.

Επιλογικά, η διαμόρφωση μίας σταθερής και πάγιας νομολογίας, σχετικά με το τι συνιστά φόρο, σε συνάρτηση με την έννοια του χρέους προς τους δημόσιους φορείς, διευκολύνει όχι μόνο την ποινική αξιολόγηση του αντίστοιχου φορολογικού αδικήματος, αλλά συγχρόνως καθιστά ευχερέστερη την αντίληψη νομικών εννοιών, οι οποίες θέτουν τα Δικαστήρια σε έναν διαρκή διάλογο μεταξύ τους, ανεξαρτήτως δικαιοδοσίας. Με τον τρόπο αυτό, ο πολίτης θα τύχει της δέουσας και ορθής ποινικής μεταχείρισης, η οποία θα πρέπει πάντοτε να λαμβάνει χώρα υπό το πρίσμα της θεμελιώδους αρχής της δίκαιης δίκης.

Κωνσταντίνος Δ. Παπακωνσταντίνου  

Δικηγόρος Κορίνθου